denen Partner Dres. AS, N, S und B zum Verfahren beigeladen. [13] Die Kl. rügt mit ihrer Revision die Verletzung von Bundesrecht in Gestalt von § 18 IV des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 18 I Nr. 1 EStG. [14] Die Kl. beantragt, das Urteil des FG RheinlandPfalz v. 16.9.2021 – 4 K 1270/19 aufzuheben und den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 2010 v. 21.3.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung v. 27.2.2019 dahingehend abzuändern, dass Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit statt Einkünfte aus Gewerbebetrieb festgestellt werden. [15] Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. [16] Die Beigeladenen haben keine Anträge gestellt. AUS DEN GRÜNDEN: [17] II. Die Revision der Kl. ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Stattgabe der Klage (§ 126 III 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). [18] 1. Streitig ist nur noch die Art der auf Ebene der Mitunternehmerschaft erzielten Einkünfte. Die Feststellung zur Art der auf Ebene der Mitunternehmerschaft erzielten Einkünfte gehört zu den selbstständig anfechtbaren Feststellungen eines Gewinnfeststellungsbescheids (vgl. z.B. BFH, Urt. v. 5.9.2023 – VIII R 31/20, BFHE 282, 204, BStBl II 2024, 184 Rn. 20 m.w.N.). [19] 2. Hinsichtlich der Feststellung zur Art der Einkünfte ist die Gesellschaft (Kl.) während ihres Bestehens als Prozessstandschafterin vorrangig klagebefugt. Mit Inkrafttreten des § 48 FGO i.d.F. des Art. 27 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes v. 22.12.2023 (BGBl. 2023 I Nr. 411) –FGO n.F.– richtet sich die Klagebefugnis der Kl. nach § 48 I Nr. 1 Buchst. a FGO n.F. Diese Regelung ist am 1.1.2024 in Kraft getreten und gilt auch für im Zeitpunkt des Inkrafttretens bereits anhängige Klage- und Revisionsverfahren (vgl. BFH, Urt. v. 8.8.2024 – IV R 1/20, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, Rn. 25, m.w.N. zum Streitstand). Dem schließt sich der erkennende Senat an (noch offen gelassen im BFH, Urt. v. 16.4.2024 – VIII R 3/21, BStBl II 2024, 902 Rn. 37 f.). [20] 3. Das FG hat rechtsfehlerhaft entschieden, dass für die Kl. gewerbliche Einkünfte (§ 15 I 1 Nr. 2 EStG) und nicht freiberufliche Einkünfte (§ 18 I Nr. 1, IV EStG) festzustellen sind. [21] Zu den freien Berufen i.S.d. § 18 I Nr. 1 S. 2 EStG gehört auch die selbstständig ausgeübte Tätigkeit als Zahnarzt. [22] a) Eine Personengesellschaft entfaltet nur dann sämtliche Gesellschafter müssen freiberuflich tätig sein eine Tätigkeit, die die Ausübung eines freien Berufs i.S.v. § 18 EStG darstellt, wenn sämtliche Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen, denn die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personengesellschaft selbst, sondern nur von den natürlichen Personen im Gesellschafterkreis erfüllt werden (vgl. BFH, Urt. v. 5.9.2023 – VIII R 31/20, BFHE 282, 204, BStBl II 2024, 184 Rn. 35; v. 14.5.2019 – VIII R 35/16, BFHE 264, 505, BStBl II 2019, 580 Rn. 11, m.w.N.). Diese Voraussetzung der Einkünftequalifikation bei freiberuflichen Mitunternehmerschaften unterscheidet sich von der Einkünftequalifikation bei gewerblichen Mitunternehmerschaften. Der Große Senat des BFH hat für den Bereich der Einkommensteuer entschieden, dass die Art der Einkünfte der Gesellschafter einer Personengesellschaft in erster Linie durch die Tätigkeit der Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit, mithin durch die Tätigkeit der Gesellschaft selbst bestimmt wird (BFH, Beschl. v. 25.6.1984 – GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.III.3.a) und dass das Prinzip der Vielheit der Gesellschafter „regelmäßig“ ohne Einwirkung auf die Qualifikation der Einkünfte der Gesellschaft bleibt (BFH, Beschl. v. 25.6.1984 – GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.III.5.a). Eine Ausnahme von der Regel ist indes geboten, wenn zum gesetzlichen Tatbestand einer Einkunftsart Merkmale gehören, die weniger im Bereich der Tätigkeit eines Steuerrechtssubjekts liegen als in persönlichen Eigenschaften, die nur eine natürliche Person haben kann. Das trifft auf Tatbestandsmerkmale der „Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit“ nach § 18 I Nr. 1 EStG zu. Alle Berufe, die die Norm aufzählt, erfordern persönliche Eigenschaften, die nur der Gesellschafter einer Personengesellschaft, der eine natürliche Person ist, haben kann, nicht die Gesellschaft selbst. Daher kann eine Personengesellschaft „Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit“ nur erzielen, wenn alle Gesellschafter der Personengesellschaft die Voraussetzungen einer freiberuflichen Tätigkeit erfüllen. Dann enthält das Handeln der Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit und damit das Handeln der Gesellschaft – anders als bei Beteiligung eines Nicht-Freiberuflers – kein Element einer nichtfreiberuflichen Tätigkeit (BFH, Urt. v. 11.6.1985 – VIII R 254/80, BFHE 144, 62, BStBl II 1985, 584, unter 1.b aa). Jeder Gesellschafter muss mithin über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und eine freiberufliche Tätigkeit, zu deren Ausübung er persönlich qualifiziert ist, tatsächlich entfalten (vgl. BFH, Urt. v. 10.10. 2012 – VIII R 42/10, BFHE 238, 444, BStBl II 2013, 79 Rn. 14, m.w.N.). Erfüllt auch nur einer der Gesellschafter diese Voraussetzungen nicht, so erzielen alle Gesellschafter Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 I 1 Nr. 2 EStG. Eine Aufteilung der Einkünfte in freiberufliche und – für den Berufsfremden – in solche aus Gewerbebetrieb scheidet aus (BFH, Urt. v. 8.4.2008 – VIII R 73/05, BFHE 221, 238, BStBl II 2008, 681, unter II.1.). [23] b) Die freiberufliche Tätigkeit ist durch die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung des Berufsträgers geprägt. Daher reicht die bloße Zugehörigkeit eines Gesellschafters zu einer der in § 18 I Nr. 1 STEUERN BRAK-MITTEILUNGEN 4/2025 BERUFSRECHTLICHE RECHTSPRECHUNG 296
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